Omaggi e sconti merce

SCHEMA RIASSUNTIVO

Sconto Merce (sconti in natura, premio o abbuono)

Si tratta comunemente dei cosiddetti “sconti merce” (o sconti in natura) ovvero operazioni necessariamente collegate ad un’operazione principale che non hanno quindi una propria autonomia (come le cessioni gratuite) in quanto rappresentano il riconoscimento gratuito al cliente in determinate operazioni di compravendita di quantità aggiuntive di un certo bene prodotto o commercializzato dall’impresa venditrice.

Il trattamento a fini IVA da riservare alle cessioni di beni a titolo di sconto, premio o abbuono, è disciplinato dall’art. 15, comma 1 n. 2) del D.p.r. 633/1972 il quale stabilisce che non concorre a formare la base imponibile:

“il valore normale dei beni ceduto a titolo di sconto, premio o abbuono, in conformità alle originarie condizioni contrattuali, tranne quelli la cui cessione è soggetta ad aliquota più elevata”.

Quando è sconto merce e quando è omaggio

Esistono condizioni contrattuali?

SI, esistono condizioni contrattuali

            L’aliquota è maggiore dell’operazione principale?

            SI, l’aliquota è maggiore

                        Si applica un Omaggio, vedi condizioni degli omaggi nella pagina seguente

            NO, l’aliquota è uguale o minore

                        Si applica uno Sconto natura, non si applica l’iva

                        Consigliata la riga con aliquota iva “N1 - Escluso art. 15”

NO, non esistono condizioni contrattuali

                        Si applica un Omaggio, vedi condizioni degli omaggi nella pagina seguente

Omaggio

Bene oggetto dell’attività?

SI, beni oggetto dell’attività       

            Iva detratta all’acquisto?

            SI, iva detratta all’acquisto

Operazione rilevante ai fini iva e si calcola l’iva.

La norma di riferimento, ovvero l’art. 13 del D.P.R. 633/1972 prevede che in tali circostanze la base imponibile IVA sia costituita dal prezzo di acquisto o, in mancanza, dal prezzo di costo dei beni o di beni simili, determinati nel momento in cui si effettuano tali operazioni.

            Rivalsa dell’iva?

            SI, il cliente paga l’iva

Il cliente che riceve l’omaggio sarà tenuto al pagamento dell’imposta. Indicare in fattura “Cessione gratuita con obbligo di rivalsa ai senti dell’art.18 del D.P.R. 633/1972” calcolando l’iva

            NO, il cliente non paga l’iva che rimane a carico del cedente         

                        L’azienda può decidere se:

1. Indicare in fattura “Cessione gratuita senza obbligo di rivalsa ai senti dell’art.18 del D.P.R. 633/1972” calcolando l’iva ma aggiungendo una riga di storno per l’importo dell’iva dell’omaggio con aliquota fuori campo iva. Risulta il debito verso l’erario ma il cliente non paga l’iva dell’omaggio.
2. Emettere le fatture ai clienti in omaggio con aliquota fuori campo iva, quindi senza addebitare l’iva. Emettere mensilmente una autofattura con la somma degli omaggi ma con aliquota iva. In questo modo nasce il debito verso l’erario dovuto dai clienti ma sostenuto dall’azienda.
3. Tenere un registro degli omaggi, i valori di tale registro vanni riportati sul registro riepilogativo IVA ad ogni liquidazione per aggiungere l’iva degli omaggi.

Indipendentemente dalla modalità utilizzata l’IVA rimane a carico del soggetto che ha ceduto i beni, e sarà un costo indeducibile.

NO, iva non detratta all’acquisto

Operazione non rilevante ai fini iva e non si calcola l’iva.

Inserirlo come omaggio con codice iva “Fuori campo iva”.

SI, beni oggetto dell’attività ma “Campioni gratuiti di modico valore”

Da un punto di vista fiscale dobbiamo mettere subito in evidenza che, al contrario delle cessioni gratuite di beni oggetto dell’attività d’impresa, l’art. 2, comma 3 lett. d) del D.P.R. 633/1972 prevede che le “cessioni di campioni gratuiti di modico valore appositamente contrassegnati” non sono considerate cessioni di beni e pertanto escluse dal campo di applicazione dell’IVA.

NO, beni non oggetto dell’attività

Sono considerati sempre spese di rappresentanza e non è mai soggetto ad iva.

Bene inferiore ai 50 euro (iva esclusa)?

SI, il bene è inferiore a 50 euro

L’iva sull’acquisto è detraibile

E’ opportuno indicarlo nei ddt e non è obbligatorio emettere fattura, oppure inserirlo come omaggio con codice iva “Esclusa da IVA (art. 2, co. 2, n. 4, DPR 633/72)” che è un N2.2.

NO, il bene è superiore a 50 euro

                        L’iva sull’acquisto è indetraibile.

E’ opportuno indicarlo nei ddt e non è obbligatorio emettere fattura, oppure inserirlo come omaggio con codice iva “Esclusa da IVA (art. 2, co. 2, n. 4, DPR 633/72)” che è un N2.2.

	IVA
	Detrazione IVA	Cessione gratuita
OMAGGI A favore di CLIENTI	SI  se di costo unitario pari o inferiore ad euro 50,00	Esclusa da IVA (art. 2, co. 2, n. 4, DPR 633/72)
	NO  se di costo unitario superiore ad euro 50,00

Sconto merce: cessioni a titolo di sconto, premio e abbuono; il così detto sconto in natura e la gestione IVA

Come affrontare le cessioni di beni a titolo di sconto, premio o abbuono, ai fini del trattamento a fini IVA

Il trattamento a fini IVA da riservare alle cessioni di beni a titolo di sconto, premio o abbuono, è disciplinato dall’art. 15, comma 1 n. 2) del D.p.r. 633/1972 il quale stabilisce che non concorre a formare la base imponibile:

“il valore normale dei beni ceduto a titolo di sconto, premio o abbuono, in conformità alle originarie condizioni contrattuali, tranne quelli la cui cessione è soggetta ad aliquota più elevata”.

Si tratta comunemente dei cosiddetti “sconti merce” (o sconti in natura) ovvero operazioni necessariamente collegate ad un’operazione principale che non hanno quindi una propria autonomia (come le cessioni gratuite) in quanto rappresentano il riconoscimento gratuito al cliente in determinate operazioni di compravendita di quantità aggiuntive di un certo bene prodotto o commercializzato dall’impresa venditrice.

 

Sconto merce: condizioni perché non sia assoggettato ad IVA

La norma di riferimento prevede quindi che tali sconti in natura non siano assoggettati ad IVA, ponendo tuttavia una duplice condizione:

• che la cessione a titolo di sconto sia prevista nelle originarie pattuizioni contrattuali;
• che il bene ceduto a titolo di sconto non sia soggetto ad aliquota più elevata rispetto i beni oggetto della cessione cui lo sconto si riferisce.

Con riferimento quindi alla prima condizione è necessario che lo sconto sia stato concordato tra le parti al momento della conclusione del contratto, non operando quindi l’esclusione dalla base imponibile nel caso in cui la cessione a titolo di sconto venga riconosciuto al cliente solo dopo la fatturazione della cessione dei beni a pagamento, senza che questo fosse stato pattuito contrattualmente.

Con riferimento invece alla seconda condizione si possono verificare le seguenti situazioni:

• se i beni ceduti a titolo di sconto sono soggetti ad aliquota più elevata rispetto a quella degli altri beni ceduti a titolo di corrispettivo allora il loro valore normale deve concorrere alla determinazione della base imponibile IVA;

È il caso in cui ad esempio a fronte della cessione di beni alimentari (con aliquota IVA 10%) viene ceduto a titolo di sconto merce un bene con aliquota IVA 22%.

• se i beni ceduti a titolo di sconto sono soggetti alla stessa aliquota IVA del bene ceduto a fronte del pagamento di un corrispettivo, il valore normale del bene “sconto” deve essere indicato in fattura, ma se la cessione avviene in conformità delle disposizioni contrattuali è esclusa dalla base imponibile ai sensi del citato art. 15 comma 1 n. 2 del D.p.r. 633/1972 (ad esempio nelle vendite “prendi 3 paghi 2”).

Se le cessioni avvengono in assenza di almeno una delle condizioni sopra richiamate allora il valore normale dei beni ceduti a titolo di sconto dovrà essere assoggettato ad IVA, secondo le regole previste per la cessione di omaggi di beni la cui produzione o scambio rientrano nell’attività dell’impresa e per i quali all’atto dell’acquisto sia stata operata la detrazione dell’IVA.

Non è necessario invece che il bene ceduto a titolo di sconto rientri fra quelli prodotti o commercializzati dal cedente e l’esclusione dalla base imponibile potrà essere applicata anche se si tratta di beni di diverso tipo rispetto a quelli oggetto della cessione originaria.

Come precisato infatti anche nella R.M. n. 362125/1986 le cessioni a titolo di sconto e abbuono anche se riflettono beni diversi da quelli che hanno formato oggetto della cessione originaria “rientrano nel campo di applicazione della disposizione dell’art. 15 semprechè le cessioni stesse siano poste in essere in conformità alle originarie condizioni contrattuali e non riflettono beni soggetti ad aliquota più elevata rispetto a quella applicabile ai beni oggetto della cessione cui ineriscono”.

Indicazioni da riportare in fattura in caso di sconto merce

In merito poi alle indicazioni da riportare in fattura l’art. 21 comma 2 lett. h) del D.p.r. n. 633/1972 richiede poi che la stessa debba contenere i “corrispettivi ed altri dati necessari per la determinazione della base imponibile, compresi quelli relativi ai beni ceduti a titolo di sconto, premio o abbuono di cui all’articolo 15, primo comma, n. 2”.

E’ necessario quindi che venga esposto in fattura il valore normale di tali beni anche se non concorra alla formazione della base imponibile.

 

Determinazione del valore normale del bene

Per quanto riguarda infine la determinazione del valore normale bisogna precisare che nel caso in cui il bene oggetto dello sconto sia un bene prodotto o commercializzato dall’impresa il valore normale da indicare in fattura, escluso dalla base imponibile sarà pari al prezzo di vendita riportato sulla stessa per la cessione principale, mentre nel caso in cui i beni ceduti a titolo di sconto non formino oggetto dell’attività propria dell’impresa o siano beni diversi rispetto a quelli oggetto della cessione principale allora potrà essere indicato come valore normale escluso dalla base imponibile il prezzo di acquisto degli stessi. 

ESEMPIO 1

Una società si occupa del commercio all’ingrosso di gelati. Nell’offerta fatta ad un suo cliente, che funge da accordo contrattuale commerciale, indica che ogni 50 kg di gelato acquistati verranno ceduti, a titolo di sconto “merce” ulteriori 10 kg di gelato al fine di far conoscere una nuova varietà prodotta dall’azienda. L’azienda cliente ordina 100 kg di gelato. Pertanto: – risulta verificata la condizione che lo sconto sia previsto dalle originarie condizioni contrattuali; – nel momento in cui la società cedente emetterà fattura per i 100 kg di gelato venduti dovrà indicare anche il valore normale dei 20 kg di gelato ceduti a titolo di sconto merce. In questo caso il valore normale di questa merce sarà escluso dalla base imponibile ai sensi dell’articolo 15, comma 1, del D.P.R. 633/1972.

ESEMPIO 2

Una società si occupa del commercio all’ingrosso di gelati. Nell’offerta fatta, che funge da accordo contrattuale commerciale, indica che ogni 50 kg di gelato acquistati il cliente verrà omaggiato di una bottiglia di vino del valore di euro 32. L’azienda cliente ordina 50 kg di gelato. Pertanto: – risulta verificata la condizione che lo sconto sia previsto dalle originarie condizioni contrattuali; – ma, non è verificata la seconda condizione che prevede che il bene ceduto non sia soggetto ad aliquota più elevata rispetto a quello che ha formato oggetto della cessione a cui si riferisce. Infatti, il vino è soggetto ad un’aliquota IVA del 22%, più elevata di quella del gelato (10%). Pertanto la cessione è da considerarsi come un omaggio “fuori campo IVA”, ex articolo 2, D.P.R. 633/1972, in quanto ha un valore inferiore ad euro 50.

IL TRATTAMENTO, AI FINI IVA, DEGLI SCONTI IN NATURA

Può accadere che un’impresa, anziché concedere ad un cliente uno sconto in denaro, cioè sotto forma di riduzione del prezzo di vendita, gli accordi uno sconto in natura, cioè cedendogli dei beni gratuitamente a titolo sconto.

Qual è il trattamento IVA di questa operazione?

L’ipotesi è disciplinata all’ art.15 del DPR 633/72, al punto 2, quando si dice che è escluso dal computo della base imponibile il valore normale dei beni ceduti a titolo di sconto, premio o abbuono in conformità delle originarie condizioni contrattuali, tranne quelli la cui cessione è soggetta ad aliquota più elevata.

Vediamo, quindi, quali caratteristiche può avere l’operazione e come essa può essere trattata ai fini IVA.

SCONTI IN NATURA

• Sconti, premi, abbuoni in natura previsti già nel contratto di vendita
  • Aliquota IVA dei beni ceduti a titolo di sconto, premio abbuono
    MAGGIORE rispetto all’aliquota IVA applicata ai beni ceduti a titolo oneroso

Operazione soggetta ad IVA

Esempio
beni ceduti a titolo oneroso: 1.000 - IVA 4%
beni ceduti a titolo di sconto previsto già in contratto: 100 - IVA 22%

• • Aliquota IVA dei beni ceduti a titolo di sconto, premio abbuono
    UGUALE o MINORE rispetto all’aliquota IVA applicata ai beni ceduti a titolo oneroso

Operazione esclusa dall’IVA

Esempio
beni ceduti a titolo oneroso: 1.000 - IVA 22%
beni ceduti a titolo di sconto previsto già in contratto: 100 - IVA 22%

Esempio
beni ceduti a titolo oneroso: 1.000 - IVA 22%
beni ceduti a titolo di sconto previsto già in contratto: 100 - IVA 4%

• Sconti, premi, abbuoni in natura non previsti nel contratto di vendita e concessi successivamente ad esso

Operazione sempre soggetta ad IVA

Nel caso in cui lo sconto in natura è soggetto ad IVA la base imponibile è costituita dal valore normale dei beni ceduti a titolo di sconto, premio, abbuono.

La definizione di valore normale è contenuta nell’art.14 del DPR 633/72. Con questa espressione si intende l’intero importo che il cessionario o il committente, al medesimo stadio di commercializzazione di quello in cui avviene la cessione di beni o la prestazione di servizi, dovrebbe pagare, in condizioni di libera concorrenza, ad un cedente o prestatore indipendente per ottenere i beni o servizi in questione nel tempo e nel luogo di tale cessione o prestazione.

Qualora non siano accertabili cessioni di beni o prestazioni di servizi analoghe, per valore normale si intende:

• per le cessioni di beni, il prezzo di acquisto dei beni o di beni simili o, in mancanza, il prezzo di costo, determinati nel momento in cui si effettuano tali operazioni;
• per le prestazioni di servizi, le spese sostenute dal soggetto passivo per l’esecuzione dei servizi medesimi.

La gestione della fatturazione OMAGGI a clienti: tutto su rivalsa IVA, detraibilità e trattamento fiscale

Quali sono gli obblighi e le operazioni da svolgere quando un’azienda cede gratuitamente un bene come omaggio? La gestione delle fatture per gli omaggi dalla A alla Z tra IVA detraibile, rivalsa e registrazione dell’operazione

Da un punto di vista fiscale il trattamento della fatturazione degli omaggi si differenzia a seconda che i beni destinati a essere ceduti gratuitamente siano o meno oggetto dell’attività esercitata dall’impresa.

Precisiamo fin da subito che per beni rientranti nell’oggetto della propria attività si intendono i beni la cui produzione e/o il cui commercio fanno parte dell’attività tipica dell’impresa, ovvero quella effettivamente svolta anche se non prevalente e anche se non viene indicata espressamente nell’atto costitutivo o nello statuto della società.

Andiamo ad analizzare le varie casistiche, mettendo in particolare in evidenza gli adempimenti previsti dalla normativa Iva (fatturazione degli omaggi e versamento dell’imposta).

1) Beni non oggetto dell’attività dell’impresa distribuiti gratuitamente

Acquisto di omaggi (beni non oggetto dell’attività)

Nel momento in cui andiamo ad acquistare beni destinati a essere distribuiti gratuitamente dobbiamo prima di tutto chiederci se abbiamo diritto a detrarre l’iva sull’acquisto effettuato.

Tali beni potranno certamente essere qualificati come spese di rappresentanza e quindi, ai sensi dell’art. 19-bis 1, lett. h) del D.P.R. 633/1972 la detrazione dell’Iva sull’acquisto è strettamente collegata con il costo dei singoli beni:

• se i beni sono di costo unitario non superiore ad euro 50 (Iva esclusa), l’Iva sarà detraibile;
• se i beni sono di costo unitario superiore ad euro 50 (Iva esclusa), l’Iva sarà indetraibile.

Cessione di omaggi (beni non oggetto dell’attività)

Come dobbiamo comportarci invece nel momento in cui tali beni vengono ceduti gratuitamente?

L’art. 2 comma 2 n.4) del D.P.R. 633/1972 dispone che non costituiscono cessioni di beni la cessione gratuita di beni la cui produzione o il cui commercio non rientra nell’attività propria dell’impresa se:

• di costo unitario non superiore ad euro 50 (Iva esclusa);
• non sia stata operata, all’atto dell’acquisto o dell’importazione, la detrazione dell’iva ai sensi dell’art. 19 del D.P.R. 633/1972.

Dal dettato normativo emerge chiaramente quindi che le cessioni gratuite dei beni non oggetto dell’attività dell’impresa sono sempre operazioni escluse da IVA; ne consegue che non vi sarà alcun obbligo da parte del soggetto cedente di emettere un documento fiscale (fattura, ricevuta) o di effettuare alcun adempimento a fini IVA.

Sarà tuttavia opportuno, al momento della consegna dei beni, che venga emesso un documento di trasporto con causale “omaggio” o un documento analogo da cui risulti il destinatario al fine di provare l’inerenza dell’acquisto (come spesa di rappresentanza), provare l’effettiva consegna dei beni ed evitare quindi possibili contestazioni da parte dell’amministrazione finanziaria.

2) Beni oggetto dell’attività dell’impresa distribuiti gratuitamente

Acquisto di omaggi (beni oggetto dell’attività)

Nel caso in cui si decida di distribuire gratuitamente beni oggetto dell’attività d’impresa, difficilmente l’acquisto potrà essere qualificato come spesa di rappresentanza, ma si tratterà di un normale acquisto inerente l’attività corrente dell’impresa, con detrazione dell’IVA secondo le regole ordinarie.

Cessione di omaggi (beni oggetto dell’attività)

Ne consegue che la successiva cessione gratuita di tali beni costituisce a tutti gli effetti un’operazione rilevante ai fini IVA, con obbligo di emissione della fattura con addebito dell’IVA; il cliente che riceve l’omaggio sarà tenuto al solo pagamento dell’imposta trattandosi di una “cessione gratuita con esercizio della rivalsa dell’IVA”.

L’impresa che effettua la cessione gratuita potrà tuttavia anche decidere di non esercitare la rivalsa dell’iva, documentando quindi l’operazione secondo una delle seguenti soluzioni alternative:

• emettere la fattura “omaggio” con l’applicazione dell’Iva, esercitando la facoltà di non addebitarla al cliente, specificando in fattura che si tratta di una “cessione gratuita senza rivalsa ai sensi dell’art. 18 del D.P.R. 633/1972”;
• emettere un’autofattura in un unico esemplare, da annotare nel registro delle fatture emesse con indicazione che trattasi di “autofattura per omaggi”, con la possibilità di emettere un’autofattura globale mensile per tutte le cessioni effettuate nel mese;
• tenere uno specifico registro degli omaggi, nel quale annotare cronologicamente l’ammontare delle cessioni gratuite effettuate in ciascun giorno, distinte per aliquota.

 

Qual è l’imponibile IVA?

Trattandosi di cessioni gratuite, e quindi per definizione senza pagamento di un corrispettivo, quale sarà la base imponibile su cui andare ad applicare l’IVA?

La norma di riferimento, ovvero l’art. 13 del D.P.R. 633/1972 prevede che in tali circostanze la base imponibile IVA sia costituita dal prezzo di acquisto o, in mancanza, dal prezzo di costo dei beni o di beni simili, determinati nel momento in cui si effettuano tali operazioni.

Nel caso in cui l’impresa decida di non esercitare la rivalsa, indipendentemente dalla modalità utilizzata (fattura senza rivalsa, autofattura o tenuta del registro) l’IVA rimane a carico del soggetto che ha ceduto i beni, e sarà un costo indeducibile.

3) Campioni gratuiti di modico valore

I campioni omaggio sono beni oggetto dell’attività propria dell’impresa distribuiti con a scopo promozionale. Nell’ampia tematica delle cessioni gratuite di beni (omaggi), questi prendono il nome di “campioni gratuiti di modico valore”.

Le caratteristiche di tali tipologie di cessioni e i conseguenti adempimenti fiscali

Nell’ambito della vasta tematica delle cessioni gratuite di beni (omaggi) occupano una posizione rilevante, in quanto frequentemente utilizzati soprattutto da certe categorie di aziende, i cosiddetti “campioni gratuiti di modico valore”. Andiamo ad analizzare quali sono le caratteristiche di tali tipologie di cessioni e in particolare i conseguenti adempimenti fiscali.

In generale i campioni omaggio sono beni che rientrano nell’attività propria dell’impresa con la finalità di promuovere la vendita degli stessi attraverso un’operazione di propaganda o per controlli di qualità del prodotto stesso.

Sono beni quindi che presentano le stesse caratteristiche qualitative di un certo tipo di bene venduto dall’azienda ma in genere (anche se, come vedremo non è un requisito obbligatorio) hanno dimensioni molto più modeste e sono tali da non poter essere venduti.

Da un punto di vista fiscale dobbiamo mettere subito in evidenza che, al contrario delle cessioni gratuite di beni oggetto dell’attività d’impresa, l’art. 2, comma 3 lett. d) del D.P.R. 633/1972 prevede che le “cessioni di campioni gratuiti di modico valore appositamente contrassegnati” non sono considerate cessioni di beni e pertanto escluse dal campo di applicazione dell’IVA.

Definita la regola fiscale dobbiamo prestare particolare attenzione ai requisiti richiesti affinchè sia applicabile tale esclusione da IVA per non incorrere in contestazioni da parte dell’amministrazione finanziaria.

Requisiti dei campioni gratuiti ai fini dell’esclusione dal campo di applicazione dell’IVA.

Affinchè a tali cessioni non si applichi l’IVA è necessario che vengano rispettati determinati requisiti ovvero che:

A – Si tratta di campioni distribuiti gratuitamente

Come primo requisito viene richiesto che la cessione dei campioni sia gratuita, quindi effettuata in assenza di corrispettivo, né in denaro né in natura e come detto che si tratti di prodotti oggetto dell’attività dell’impresa ceduti allo scopo di promuovere i medesimi beni, per migliorarne la conoscenza e favorirne la vendita e la diffusione presso gli utilizzatori finali, attuali e potenziali.

B – I campioni siano appositamente contrassegnati

Per quanto riguarda il secondo requisito è necessario che i campioni distribuiti gratuitamente siano contrassegnati in maniera indelebile, sia per evitare che possano essere successivamente commercializzati sia per impedire che si possano verificare manovre distorsive della concorrenza.

Su tale aspetto l’Agenzia delle entrate nella Risoluzione 83/E/2003 ha precisato che il contrassegno non può essere rappresentato da una semplice etichetta autoadesiva con la dicitura “campione gratuito” ma può essere apposto mediante lacerazione, perforazione, marcatura indelebile e visibile o qualsiasi altro procedimento idoneo, senza che tale operazione possa avere l’effetto di privare gli articoli medesimi della qualità di campioni.

Nel caso in cui non sia possibile apporre il contrassegno sul campione i beni possono essere racchiusi in involucri sigillati portanti la dicitura “campioni gratuiti”.

C – I beni ceduti gratuitamente devono essere di modico valore.

Non vi è una disposizione normativa che definisca il concetto di “modico valore”, pertanto è necessario fare riferimento ad alcuni documenti di prassi con cui l’Agenzia delle Entrate si è espressa su tale aspetto.

Nella Risoluzione n. 430288/1991, è stato ad esempio precisato che, “nella pratica applicazione, si deve farsi riferimento agli usi commerciali, restando in ogni caso esclusi dall’agevolazione i beni di valore significativo”.

I campioni non devono essere necessariamente beni di dimensioni o di valore inferiori ai beni commercializzati dall’impresa, ma possono essere anche degli esemplari di detti beni; ad esempio come precisato nella Risoluzione n. 381445/1980 sono stati considerati campioni gratuiti e dunque esclusi dal campo di applicazione dell’IVA i dischi e nastri registrati aventi la dicitura “campione gratuito” apposta rispettivamente in un angolo della busta del disco a mezzo di un timbro a perforazione, ovvero sull’involucro in plastica a mezzo di un timbro di inchiostro indelebile.

Inoltre, nella Risoluzione n. 360021/1980 è stata considerata fuori dal campo di applicazione dell’IVA la cessione gratuita di libri che recano in copertina, al posto del prezzo di vendita annotata a stampa, la dizione “il presente volume è destinato signori insegnati in esame per eventuale adozione, quale campione gratuito”.

Rispettati i requisiti richiesti, siamo dunque di fronte ad operazioni escluse dal campo di applicazione dell’IVA: ne consegue che non vi è alcun obbligo da parte del soggetto cedente di emettere fattura o altro documento comprovante la cessione.

Tuttavia al momento della consegna di tali beni e al fine di superare la presunzione di cessione è opportuno che venga emesso un documento di trasporto con causale “omaggio” o un documento analogo al fine di provare l’inerenza dell’acquisto e di provare l’effettiva consegna dei beni ed evitare quindi possibili contestazioni da parte dell’amministrazione finanziaria.

In alternativa può essere istituito un registro degli omaggi dove annotare la cessione di qualunque bene ceduto in omaggio.

UN ESAME DELLA NORMATIVA IVA E DELLE IMPOSTE SUI REDDITI RELATIVA AGLI OMAGGI ALLA CLIENTELA

IVA

Ai fini IVA, occorre distinguere due casi:

• l’impresa acquista dei beni che non rientrano nell’attività propria dell’azienda per darli in omaggio ai clienti. Occorre distinguere due ulteriori ipotesi:
  • l’omaggio ha un valore inferiore o pari a 50,00 euro. L’IVA relativa all’acquisto è detraibile, ciò anche nel caso di bevande ed alimenti.
  • l’omaggio ha un valore superiore a 50,00 euro. L’IVA relativa all’acquisto è indetraibile per l’impresa.

In entrambe le ipotesi, l’omaggio del bene al cliente non è soggetto ad IVA poiché non costituisce cessione di beni (art.2, comma 2, n.4 DPR633/72).

Si precisa che, gli omaggi alla clientela di beni che non rientrano nell’attività propria dell’impresa sono considerati sempre spese di rappresentanza (CM 188/E del 1998).

Per quanto riguarda il valore di 50 euro, nel caso in cui l’omaggio è composto da più beni (come ad esempio un cesto natalizio), tale valore va riferito al valore complessivo dell’omaggio (quindi il valore dell’intero cesto);

• l’omaggio, riguarda beni che rientrano nell’attività propria dell’azienda. Anche in questo caso occorre distinguere due ipotesi:
  • se il costo non può essere qualificato come spesa di rappresentanza, l’IVA relativa all’acquisto è detraibile;
  • se il costo può essere qualificato come spesa di rappresentanza, l’IVA è detraibile solamente se il costo unitario non supera 50,00 euro.

In entrambi i casi l’omaggio al cliente è soggetto ad IVA, salvo il caso in cui l’impresa non ha detratto l’IVA al momento dell’acquisto. L’impresa in genere si accolla direttamente l’onere relativo al pagamento dell’imposta, ma in linea teorica, potrebbe far pagare l’IVA al cliente omaggiato.

REDDITI

Per quanto riguarda IRPEF e IRES, occorre distinguere:

• l’omaggio di beni che non rientrano nell’attività propria dell’impresa. Essi costituiscono sempre spese di rappresentanza;
• l’omaggio di beni che rientrano nell’attività propria dell’impresa, possono costituire spese di rappresentanza solamente se ne ricorrono i presupposti.

Nel caso in cui l’omaggio alla clientela è da considerarsi come spesa di rappresentanza, essa è interamente deducibili se di valore unitario non superiore a euro 50.

Il valore unitario del bene deve essere determinato tenendo conto dell’IVA indetraibile.

Se il bene ceduto come omaggio ha un valore unitario che eccede i 50 euro, il costo sostenuto dall’impresa è deducibile se risponde a requisiti di inerenza stabiliti con decreto del Ministero dell’economia e delle finanze, anche in funzione della natura e della destinazione delle stesse. Tale costo, insieme a tutte le altre spese di rappresentanza, è deducibile entro limiti percentuali ben precisi con riferimento al volume dei ricavi.

Anche per ciò che concerne i redditi, nel caso in cui l’omaggio è composto da più beni il limite di 50 euro deve essere riferito al valore complessivo dell’omaggio.

Inoltre, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che, per qualificare o meno l’omaggio come spesa di rappresentanza, si deve intendere il valore di mercato, mentre ai fini della determinazione del limite di deducibilità bisogna far riferimento al costo di produzione effettivo per l’impresa.

Esempio:
l’impresa omaggia un cliente di un bene di sua produzione il cui valore di mercato è di 55€, mentre il suo costo di produzione per l’impresa è di 30€.

Poiché il valore di mercato supera i 50 euro il costo non è interamente deducibile per l’impresa. Nel calcolo dei limiti di deducibilità si deve far riferimento ai 30.

IRAP

I soggetti IRES che determinano la base imponibile IRAP con il metodo del bilancio e i soggetti IRPEF in contabilità ordinaria che abbiano optato per la determinazione del valore della produzione netta applicando le regole proprie dei soggetti IRES, possono dedurre integralmente dalla base imponibile IRAP le spese di rappresentanza classificate nelle voci B.7 Costi per servizi e B.14 Oneri di gestione del Conto economico.

I restanti soggetti IRPEF applicano le stesse regole di deducibilità previste ai fini IRPEF.

COME DOCUMENTARE LE CESSIONI GRATUITE DI BENI LA CUI PRODUZIONE O IL CUI COMMERCIO RIENTRA NELL'ATTIVITÀ PROPRIA DELL'IMPRESA

Alle cessioni gratuite di beni la cui produzione o il cui commercio rientrano nell’attività propria dell’impresa si applica l’IVA. Unica eccezione a questa regola è il caso in cui l’impresa non ha detratto l’IVA sugli acquisti.

Esempio:
un produttore di vini cede come omaggio ad un suo cliente una cassa formata da 10 bottiglie di Vino Pinot. L’operazione deve essere assoggettata ad IVA.

Per beni rientranti nell’oggetto della propria attività si intendono i beni la cui produzione e/o il cui commercio fanno parte dell’attività tipica dell’impresa, cioè dell’attività effettivamente svolta anche se essa non costituisce l’attività prevalente e non viene indicata espressamene, in caso di società, nell’atto costitutivo o nello statuto.

Si è detto che l’operazione è soggetta ad IVA.

Per questo tipo di operazione il fornitore può:

• cedere gratuitamente i beni e chiedere al cliente il pagamento della sola IVA;
• cedere gratuitamente i beni e accollarsi l’onere di pagare l’IVA. Questa seconda soluzione è quella maggiormente seguita nella pratica.

Nel primo caso l’impresa che effettua la cessione gratuita dovrà emettere fattura per il solo importo dell’IVA. La fattura dovrà contenere la dicitura cessione gratuita art.2 DPR 633/72 con obbligo di rivalsa art.18 DPR 633/72.

Nel secondo caso l’impresa che effettua la cessione gratuita potrà (scegliere uno dei casi):

• emettere fattura nei confronti del cliente ad importo zero specificando sul documento che l’IVA non viene addebitata. La fattura dovrà contenere la dicitura cessione gratuita art.2 DPR 633/72 senza obbligo di rivalsa art.18 DPR 633/72.
• emettere un’autofattura, cioè una fattura nei confronti di se stesso, in unico esemplare;
• tenere un registro degli omaggi nel quale annotare cronologicamente l’ammontare delle cessioni gratuite effettuate in ciascun giorno, distinte per aliquote.

COME REGISTRARE IN PARTITA DOPPIA GLI OMAGGI AI CLIENTI DOCUMENTATI DA FATTURA CON RIVALSA DELL'IVA

Si supponga che un’azienda abbia ceduto gratuitamente ad un cliente beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa.

Si ipotizzi, inoltre, che l’impresa emetta per la cessione in oggetto, una fattura con rivalsa dell’IVA.

Esempio:
l’impresa Alfa Srl cede gratuitamente al cliente Rossi & C. Snc beni che rientrano nell’oggetto dell’attività propria dell’impresa. Il valore normale di tali beni è di 100 euro. L’IVA applicabile all’operazione è del 22%. L’impresa Alfa emette fattura esercitando la rivalsa dell’IVA.  

SCRITTURE DEL FORNITORE

La scrittura che l’impresa Alfa deve redigere al momento dell’emissione della fattura è la seguente:

L’impresa Alfa deve poi, con una successiva scrittura, rettificare l’importo del credito verso il cliente Rossi, che in realtà ammonta a soli 22 euro, ed annullare il ricavo in quanto l’impresa non ha conseguito nessun ricavo trattandosi di cessione gratuita.

Al momento del pagamento dell’IVA da parte del Cliente Rossi si registra:

SCRITTURE DEL CLIENTE

Il cliente Rossi & C. Snc registrerà la fattura di acquisto:

Con una successiva scrittura dovrà rettificare l’importo del debito verso la Alfa Srl, che in realtà ammonta a soli 22 euro, ed annullare la voce omaggi rilevata.

Quindi avremo:

Si registrerà, quindi, il pagamento dell’IVA nel modo seguente: 

COME REGISTRARE IN PARTITA DOPPIA GLI OMAGGI AI CLIENTI DOCUMENTATI DA FATTURA SENZA RIVALSA DELL'IVA

Si supponga che un’azienda abbia ceduto gratuitamente ad un cliente beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa.

Si ipotizzi, inoltre, che l’impresa emetta per la cessione in oggetto, una fattura senza rivalsa dell’IVA.

Esempio: l’impresa Alfa Srl cede gratuitamente al cliente Rossi & C. Snc beni che rientrano nell’oggetto dell’attività propria dell’impresa. Il valore normale di tali beni è di 100 euro. L’IVA applicabile all’operazione è del 22%. L’impresa Alfa emette fattura senza esercitare la rivalsa dell’IVA.

La scrittura che l’impresa Alfa deve redigere al momento dell’emissione della fattura è la seguente:

L’impresa Alfa deve poi, con una successiva scrittura:

• annullare completamente il credito verso il cliente Rossi, che in realtà non deve nulla all’azienda Alfa;
• annullare il ricavo rilevato in quanto l’impresa non ha conseguito nessun ricavo trattandosi di cessione gratuita;
• rilevare un costo indeducibile di 22 euro dato dall’IVA per la quale non è stata esercitata la rivalsa e che di fatto rimane a carico della Alfa Srl rappresentando un costo per essa.
•  

Quindi avremo:

Il costo indeducibile per IVA verrà portato, nel Conto Economico, alla voce Oneri diversi di gestione.

COME REGISTRARE IN PARTITA DOPPIA L'AUTOFATTURA EMESSA IN CASO DI OMAGGI ALLA CLIENTELA

Si supponga che un’azienda abbia ceduto gratuitamente ad un cliente beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa.

Si ipotizzi, inoltre, che l’impresa non intenda esercitare la rivalsa dell’IVA e per questa ragione emette un’autofattura.

Esempio:
l’impresa Alfa Srl cede gratuitamente al cliente Rossi & C. Snc beni che rientrano nell’oggetto dell’attività propria dell’impresa. Il valore normale di tali beni è di 100 euro. L’IVA applicabile all’operazione è del 22%. L’impresa Alfa emette autofattura.

L’autofattura dovrà essere registrata nel registro delle fatture emesse o nel registro dei corrispettivi.

La scrittura che l’impresa Alfa deve redigere al momento dell’emissione dell’autofattura è la seguente:

L’impresa Alfa deve poi, con una successiva scrittura:

• annullare il credito verso il cliente fittizio;
• annullare il ricavo rilevato in quanto non ha conseguito nessun ricavo trattandosi di cessione gratuita;
• rilevare un costo indeducibile di 22 euro dato dall’IVA per la quale non è stata esercitata la rivalsa e che di fatto rimane a carico della Alfa Srl rappresentando un costo per essa.

Quindi avremo:

Il costo indeducibile per IVA verrà portato, nel Conto Economico, alla voce Oneri diversi di gestione. 

REGOLE DI TENUTA ED ESEMPIO DI REGISTRO DEGLI OMAGGI

Il registro degli omaggi è un registro cronologico nel quale vengono annotati:

• l’ammontare complessivo dei valori normali delle cessioni gratuite effettuate in ciascun giorno distinto per aliquota;
• l’ammontare globale della relativa IVA, distinta per aliquota.

Il registro non deve essere bollato prima della messa in uso.

E’ necessario procedere alla numerazione progressiva delle sue pagine.

L’utilizzo del registro degli omaggi permette di evitare l’emissione della fattura o dell’autofattura nel caso di omaggi.

E’ sempre bene che, per documentare la consegna dei beni in omaggio, venga emesso un documento di trasporto.

L’operazione deve essere registrata nel registro degli omaggi:

• nel momento della cessione del bene se non viene emesso il documento di trasporto;
• entro il 15 del mese successivo a quello in cui è stato emesso il documento di trasporto e con riferimento al momento in cui l’operazione si considera effettuata.

Riportiamo, di seguito, un esempio di registro degli omaggi:

I valori totali risultanti dal registro degli omaggi devono essere periodicamente (mensilmente o trimestralmente, a seconda della periodicità della liquidazione IVA) riportati sul registro riepilogativo IVA.

AUTOFATTURE TD27

FATTURA PER AUTOCONSUMO O PER CESSIONI GRATUITE SENZA RIVALSA

Viene previsto un nuovo codice TD27 (fatture per auto consumo o per cessioni gratuite senza rivalsa). Questo codice permette di gestire in automatico la trasmissione e ricezione dal SdI delle autofatture che riportano quale mittente e destinatario lo stesso soggetto. In effetti, rispetto al passato l’indicazione della tipologia di documento consente di evitare che l’autofattura quando ricevuta dal SdI sia inserita tra le fatture in acquisto. In effetti queste sono delle proprie fatture che generano un’imposta a fronte di un’operazione per la quale l’imposta rimane in capo al cedente e non è detraibile da parte del cessionario.

Descrizione dell’operazione: nei casi di cessioni di beni di cui all’articolo 2, comma 2, punti 4) e 5) del d.P.R. n. 633/1972, ossia:

• cessioni gratuite di beni ad esclusione di quelli la cui produzione o il cui commercio non rientra nell’attività propria dell’impresa se di costo unitario non superiore ad euro cinquanta e di quelli per i quali non sia stata operata, all’atto dell’acquisto o dell’importazione, la detrazione dell’imposta;  Ovvero sono esclusi:
  • Beni non dell’attività inferiori ai 50 euro
  • Beni dell’attività acquistati o importati senza detrazione dell’imposta

NB: pare che i beni non dell’attività superiori ai 50 euro anche se Esclusi da IVA (art. 2, co. 2, n. 4, DPR 633/72) vadano inseriti, ma in che modo?)

• destinazione di beni all’uso o al consumo personale o familiare dell’imprenditore o di coloro i quali esercitano un’arte o una professione o ad altre finalità estranee alla impresa o all’esercizio dell’arte o della professione, anche se determinata da cessazione dell’attività, con esclusione di quei beni per i quali non è stata operata all’atto dell’acquisto la detrazione dell’imposta.

Il C/P trasmette allo SDI una fattura con tipo documento TD27 (Nel caso delle cessioni gratuite, qualora la cessione sia con rivalsa, va infatti adoperato il tipo documento TD01 o il TD24 se c’è DDT)

Il TD27 potrà essere adoperato anche per le prestazioni gratuite nell’ipotesi previste dall’articolo 3, terzo comma del d.P.R. n. 633/1972.

Compilazione del documento

Campo cedente/prestatore e Campo cessionario/committente: identificativo IVA di colui che emette l’autofattura.

Nel campo Data della sezione “Dati Generali” del file della fattura elettronica deve essere riportata la data di effettuazione dell’operazione. Se si tratta di autofattura riepilogativa, può essere la data dell’ultima operazione o comunque una data del mese.

Indicazione di imponibile e imposta.

Numero: si dovrà inserire la numerazione progressiva delle fatture emesse dal soggetto che sta integrando il documento.

Registrazione della fattura

Il documento trasmesso con TD27 è annotato nel solo registro delle fatture emesse.

In effetti, rispetto al passato l’indicazione della tipologia di documento consente di evitare che l’autofattura quando ricevuta dal SdI sia inserita tra le fatture in acquisto. In effetti queste sono delle proprie fatture che generano un’imposta a fronte di un’operazione per la quale l’imposta rimane in capo al cedente e non è detraibile da parte del cessionario.

Esempio fattura a onlus interamente in omaggio senza rivalsa

Si emette ddt intestato alla onlus con riga di tipo omaggio e aliquota iva.

Deve esserci in anagrafica CLIENTE AUTOFATTURE con i dati dell’azienda cedente.

Si genera fattura differita e si cambia l’intestazione mettendo CLIENTE AUTOFATTURE, il totale documento sarà l’importo dell’imposta, in questo modo rimangono anche i riferimenti dei documenti di trasporto.

Il documento deve avere la numerazione delle fatture (impostare una serie apposita collegata alla numerazione delle fatture e collegata a TD27).

La fattura elettronica sarà una TD27 verrà spedita e la ritroveremo poi anche nelle fatture ricevute.

Si registra in contabilità solo la fattura emessa e si gira il CLIENTE AUTOFATTURE a costo indeducibile.